مقدمه
1 . هدف این استاندارد، تجویز نحوه حسابداری داراییهای نامشهود است. مسائل اصلی در حسابداری داراییهای نامشهود عبارت از معیارها و زمان شناخت دارایی، تعیین مبلغ دفتری، شناخت هزینه استهلاک و تعیین سایر موارد کاهش در مبلغ دفتری آنهاست.
دامنه کاربرد
2 . الزامات این استاندارد باید در مورد حسابداری کلیه داراییهای نامشهود بکار گرفته شود مگر در موارد زیر :
الف. مالیات انتقالی به دوره‌های آتی.
ب. سرقفلی ناشی از ترکیب واحدهای تجاری (به استاندارد حسابداری شماره 19 مراجعه شود).
ج. حقوق معدنی و هزینه‌های اکتشاف، توسعه و استخراج معادن، نفت، گازطبیعی و غیره. لیکن این استاندارد در مورد داراییهای نامشهودی که برای توسعه یا نگهداری این فعالیتها بکار می‌رود، کاربرد دارد.
د. مخارج تحقیق و توسعه (به استاندارد حسابداری شماره 7 مراجعه شود).
ه . اجاره‌ها (به استاندارد حسابداری شماره 21 مراجعه شود).
3 . داراییهای نامشهودی که در روال عادی عملیات واحد تجاری به قصد فروش نگهداری می‌شود، موضوع این استاندارد نیست. این موارد برحسب مورد مشمول استانداردهای حسابداری شماره 8 یا 9 با عناوین حسابداری موجودی مواد و کالا و حسابداری پیمانهای بلند مدت است. لیکن این استاندارد در مورد داراییهای نامشهودی که با قصد واگذاری امتیاز استفاده آنها، نگهداری می‌شود، کاربرد دارد.
تعاریف
4 . اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است :
. دارایی نامشهود به یک دارایی غیرپولی و فاقد ماهیت‌عینی اطلاق می‌شود که:
الف. به منظور استفاده درتولید یا عرضه کالاها یا خدمات، اجاره به دیگران یا برای مقاصد اداری توسط واحد تجاری نگهداری می‌شود،
ب. با قصد استفاده طی بیش از یک دوره مالی توسط واحد تجاری تحصیل شده باشد، و
ج. قابل تشخیص باشد.
. دارایی عبارت است از حقوق نسبت به منافع‌اقتصادی آتی یا سایر راههای دستیابی مشروع به آن منافع که درنتیجه معاملات یا سایر رویدادهای گذشته به کنترل واحدتجاری درآمده است.
. استهلاک عبارت است از تخصیص سیستماتیک مبلغ استهلاک پذیر یک دارایی طی عمر مفید آن.
. مبلغ استهلاک‌پذیر عبارت است از بهای تمام شده دارایی یا سایر مبالغ جایگزین بهای تمام شده در صورتهای مالی ، به کسر ارزش اسقاط آن .
. عمر مفید عبارت است از :
الف. مدت زمانی که انتظار می‌رود یک دارایی ، مورد استفاده واحد تجاری قرار گیرد ، یا
ب. تعداد تولید یا سایر واحدهای مقداری مشابه که انتظار می‌رود در فرایند استفاده از دارایی توسط واحد تجاری تحصیل شود
. بهای تمام شده عبارت است از مبلغ وجه نقد یا معادل نقد پرداختی یا ارزش منصفانه سایر مابه‌ازاهایی که جهت تحصیل یک دارایی در زمان تحصیل ، واگذار شده است .
. ارزش اسقاط عبارت است از مبلغ خالصی که انتظار می‌رود در پایان عمر مفید دارایی، پس از کسر هزینه‌های مورد انتظار فروش آن، عاید واحد تجاری شود .
. مبلغ دفتری مبلغی است که دارایی پس از کسر استهلاک انباشته و ذخیره کاهش ارزش مربوط ، به آن مبلغ در ترازنامه منعکس می‌شود .
. زیان کاهش ارزش عبارت است از مازاد مبلغ دفتری نسبت به مبلغ بازیافتنی دارایی.
. مبلغ بازیافتنی عبارت است از خالص ارزش فروش یا ارزش اقتصادی یک دارایی هرکدام بیشتر است . ارزش اقتصادی یک دارایی عبارت از خالص ارزش فعلی جریانهای نقدی آتی ناشی از کاربرد مستمر دارایی از جمله جریانهای نقدی ناشی از فروش نهایی آن است .
. ارزش منصفانه مبلغی است که خریداری مطلع و مایل و فروشنده‌ای مطلع و مایل می‌توانند در معامله‌ای حقیقی و در شرایط عادی، یک دارایی را در ازای مبلغ مزبور با یکدیگر مبادله کنند.
. داراییهای پولی عبارت است از وجه نقد و داراییهایی که قرار است به مبلغ ثابت یا قابل تعیینی از وجه نقد دریافت شود.
ویژگیهای دارایی نامشهود
5 . واحدهای تجاری معمولاً منابعی را صرف تحصیل، توسعه، نگهداری و بهبود داراییهای نامشهود از قبیل دانش فنی یا علمی، طراحی و اجرای سیستمهای جدید، حق امتیاز و علائم تجاری می‌کنند. نمونه‌های رایج از سرفصلهای کلی فوق، نرم‌افزارهای رایانه‌ای، حق اختراع، حق تألیف، حق تکثیر یا نمایش فیلمهای سینمایی و ویدیویی، سرقفلی محل کسب (حق‌کسب یا پیشه یا تجارت)، حق امتیاز استفاده از خدمات عمومی، حق امتیاز تولید یا خدمات و نقشه‌های قالی است.
ماهیت غیر عینی
6 . داراییهای نامشهود را غالباً با تکیه بر ماهیت غیرعینی و غیرپولی آن تعریف می‌کنند. بدین ترتیب اقلامی از قبیل حسابهای دریافتنی در زمره این داراییها قرار نمی‌گیرد.
7 . برخی داراییهای نامشهود ممکن است حاوی یا مبتنی بر ماهیت عینی از قبیل دیسکهای فشرده (در مورد نرم‌افزار رایانه‌ای)، مدارک قانونی (در مورد حق اختراع یا پروانه رسمی) یا فیلم باشد. در چنین شرایطی طبقه‌بندی قلم مزبور به عنوان دارایی ثابت مشهود یا دارایی نامشهود مستلزم قضاوت این امر است که کدام عنصر مهم‌تر است. مثلاً نرم‌افزار رایانه‌ای مربوط به راه‌اندازی ماشین آلات، عملاً بخشی از ماشین‌آلات است و بنابراین در سرفصل داراییهای ثابت مشهود طبقه‌بندی می‌شود.
قابلیت تشخیص
8 . طبق تعریف، دارایی نامشهود قابل تشخیص است، یعنی می‌توان آن را از سرقفلی واحد تجاری متمایز کرد و ارزش آن به سایر داراییهای واحد تجاری یا به کل واحد تجاری، وابسته نیست (از قبیل حق اختراع و حق تالیف). بدین ترتیب سرقفلی واحد تجاری که از کل واحد تجاری یا سایر داراییهای واحد تجاری قابل تشخیص نیست به عنوان دارایی نامشهود شناسایی نمی‌شود اگر چه دارای منافع اقتصادی آتی باشد (سرقفلی ناشی از ترکیب تجاری در استاندارد حسابداری شماره 19 مطرح شده است).
9 . ماهیت غیر عینی داراییهای نامشهود، مشکل تشخیص آن را به‌عنوان یک دارایی، افزایش می‌دهد. هرگاه یک دارایی در داخل واحد تجاری ایجاد شود، اندازه‌گیری بهای تمام شده آن در مقایسه با داراییهای تحصیل شده که متضمن انتقال حقوق قانونی است، مشکلات بیشتری دارد. دارایی ایجاد شده در داخل واحد تجاری یا تحصیل شده در جریان یک ترکیب تجاری، هنگامی قابل تشخیص تلقی می‌شود که جریان منافع اقتصادی آتی مرتبط با آن به وضوح از جریان منافع اقتصادی آتی مربوط به سرقفلی متمایز باشد. برای مثال در مواردی که دارایی جدا شدنی است. یک دارایی در صورتی جداشدنی است که بتوان آن را فروخت، اجاره داد، مبادله کرد یا منافع اقتصادی آتی مختص آن را بدون لزوم واگذاری منافع اقتصادی سایر داراییهای مورد استفاده در همان فعالیت کسب درآمد عملیاتی، واگذار کرد. البته، قابلیت جداشدن، شرط لازم برای قابل تشخیص بودن نیست چرا که واحد تجاری ممکن است یک دارایی فاقد ماهیت عینی را از راههای دیگر نیز تشخیص دهد.
شناخت و اندازه‌گیری اولیه دارایی نامشهود
10 . یک قلم هنگامی به‌عنوان دارایی نامشهود شناسایی می‌شود که :
الف. با تعریف داراییهای نامشهود مطابقت داشته باشد.
ب. معیارهای شناخت مندرج در بندهای 11 تا 29 احراز شده باشد.
11 . یک قلم دارایی نامشهود تنها زمانی باید شناسایی شود که :
الف. جریان منافع اقتصادی آتی دارایی به درون واحد تجاری محتمل باشد، و
ب. بهای تمام شده دارایی به گونه‌ای اتکاپذیر قابل اندازه‌گیری باشد.
12 . یک دارایی نامشهود به هنگام شناخت اولیه باید به بهای تمام شده اندازه‌گیری شود.
جریان منافع اقتصادی آتی و کنترل
13 . جریان منافع اقتصادی آتی مرتبط با دارایی نامشهود به درون واحد تجاری تنها هنگامی محتمل است که واحد تجاری بتواند با دلایل کافی نشان دهد:
الف. دسترسی به خالص جریان ورودی منافع اقتصادی آتی دارایی به درون واحد تجاری امکان‌پذیر است،
ب. توانایی و قصد استفاده از دارایی نامشهود را دارد، و
ج. به منابع فنی و مالی کافی برای کسب منافع اقتصادی آتی دارایی دسترسی دارد.
14 . محتمل بودن منافع اقتصادی آتی باید با استفاده از مفروضات معقول و دارای پشتوانه که معرف بهترین براورد مدیریت از وقوع یک سری شرایط اقتصادی محتمل در طول عمر مفید دارایی است، توسط واحد تجاری ارزیابی شود.ارزیابی مزبور مستلزم بکارگیری قضاوت بر مبنای شواهد موجود در زمان شناخت اولیه است. در این مورد اهمیت بیشتر باید به شواهدی داده شود که به‌طور بیطرفانه قابل تأیید باشد.
15 . داراییهای نامشهود عموماً کاربرد جایگزین ندارند و نمی‌توان آنها را به اجزای کوچکتر برای فروش تقسیم کرد. افزون بر این، اثبات چگونگی انتظار دستیابی به خالص جریان ورودی منافع اقتصادی به درون واحد تجاری از محل دارایی نامشهود نیز مشکل است. در برخی موارد، شواهد عینی مرتبط با منافع اقتصادی آتی منتسب به یک دارایی نامشهود را می‌توان از طریق بررسی بازار کسب کرد.
16 . جریان منافع اقتصادی آتی ناشی از یک دارایی نامشهود ممکن است شامل درآمد عملیاتی حاصل از فروش کالا یا خدمات، صرفه‌جویی در مخارج یا سایر منافعی باشد که از کاربرد دارایی توسط واحد تجاری عاید می‌شود. برای مثال، بکارگیری دانش فنی جدید در فرایند تولید ممکن است به عوض افزایش درآمد عملیاتی آتی، مخارج تولید را کاهش دهد.
17 . توانایی استفاده از دارایی نامشهود، مستلزم داشتن کنترل بر آن دارایی است. یک واحد تجاری هنگامی بر دارایی کنترل دارد که هم قدرت کسب منافع اقتصادی آتی ناشی از آن را داشته باشد و هم بتواند از دسترسی دیگران به آن منافع جلوگیری کند. توان کنترل منافع اقتصادی آتی یک دارایی نامشهود معمولاً از حق قانونی قابل اعمال از طریق محاکم قضایی ناشی می‌شود. لیکن وجود چنین حقی، شرط لازم برای کنترل نیست چرا که واحد تجاری ممکن است از راههای دیگر، ازجمله موظف کردن کارکنان به حفظ اطلاعات محرمانه، بر منافع اقتصادی آن دارایی کنترل داشته باشد.
18 . در برخی موارد، شواهد بیطرفانه مرتبط با توانایی واحد تجاری در بکارگیری دارایی نامشهود را می‌توان از طریق امکان سنجی (توجیهات فنی و اقتصادی) کسب کرد. قصد استفاده از دارایی نامشهود توسط واحد تجاری، برای مثال، از طریق یک طرح تجاری که به طور رسمی توسط مقامات مجاز به تصویب رسیده، قابل اثبات است.
19 . دسترسی به منابع لازم جهت استفاده از دارایی نامشهود و کسب منافع آن را می‌توان از طریق یک طرح تجاری که نشان‌دهنده منابع فنی، مالی و سایر منافع مورد نیاز و توانایی واحد تجاری در تامین آن منابع است، اثبات کرد. در برخی موارد، واحد تجاری توانایی کسب منافع مالی خارجی را، از طریق کسب موافقت یا تمایل اولیه اعتباردهندگان طرح، اثبات می‌کند.
اندازه‌گیری بهای تمام شده به‌گونه‌ای قابل اتکا
تحصیل جداگانه
20 . اگر دارایی نامشهود جداگانه تحصیل شود، مابه‌ازای آن معمولاً مشخص است و در نتیجه بهای تمام شده را می‌توان به گونه‌ای اتکاپذیر اندازه‌گیری کرد.
21 . بهای تمام شده یک قلم دارایی نامشهود متشکل از بهای خرید (شامل عوارض و مالیات غیر قابل استرداد خرید) و هرگونه مخارج مرتبط مستقیمی است که برای آماده‌سازی دارایی جهت استفاده مورد نظر تحمل می‌شود. برای محاسبه بهای خرید، تخفیفات تجاری کسر می‌شود. مخارج مستقیم، به‌عنوان مثال، شامل حق‌الزحمه‌های خدمات حقوقی است. در صورت خرید دارایی با شرایط اعتباری، بهای تمام شده معادل بهای نقدی است.
تحصیل از طریق ترکیب تجاری
22 . هرگاه دارایی نامشهود در ترکیب تجاری از نوع تحصیل (تحصیل یک واحد تجاری دیگر ازطریق دستیابی به کنترل خالص داراییها و عملیات آن) کسب شود، بهای تمام شده دارایی معادل ارزش منصفانه آن در تاریخ تحصیل است. مظنه قیمتها در یک بازار فعال قابل اتکاترین مبنا برای اندازه‌گیری است.
23 . چنانچه بهای تمام شده دارایی نامشهود تحصیل شده در ترکیب تجاری از نوع تحصیل، به نحوی اتکاپذیر قابل اندازه‌گیری نباشد، دارایی مزبور به‌طور جداگانه شناسایی نمی‌شود بلکه جزء سرقفلی منظور می‌شود.
سرقفلی ایجاد شده در واحد تجاری
24 . سرقفلی ایجاد شده در واحد تجاری اگرچه انتظار می‌رود به جریان منافع اقتصادی آتی کمک کند لیکن به‌طور جداگانه قابل تشخیص نیست و لذا حائز معیارهای شناخت به‌عنوان دارایی نمی‌باشد. در واقع سرقفلی ایجاد شده در واحد تجاری به علت اینکه منبعی قابل کنترل نیست، منافع اقتصادی آتی مشخصی ایجاد نمی‌کند و بهای تمام شده آن نیز به گونه‌ای اتکاپذیر قابل اندازه‌گیری نیست، لذا اساساً به عنوان دارایی شناسایی نمی‌شود.
معاوضه داراییها
25 . دارایی نامشهود ممکن است در قبال تمام یا بخشی از یک دارایی نامشهود غیر مشابه یا سایر داراییهای غیر پولی تحصیل شود. بهای تمام شده چنین قلمی بر مبنای ارزش منصفانه دارایی تحصیل شده که برابر ارزش منصفانه دارایی واگذار شده، پس از تعدیل از بابت مبالغ نقد یا معادل وجه نقد انتقال یافته است، اندازه‌گیری می‌شود.
26 . دارایی نامشهود ممکن است در مبادله با دارایی مشابه دیگری که دارای کاربرد مشابه در همان رشته فعالیت تجاری است و ارزش منصفانه مشابهی دارد، تحصیل شود.